מבוא לחשבונאות פיננסית

מהדורת 2012, מהדורה שנייה

ספר לימוד ומבחנים מותאם ל IFRS
 


להצטרפות לרשימת התפוצה הכנס את כתובת הדואר האלקטרוני שלך:
 


 

השוואת הון- נקודות למחשבה
 
 
 
מאת: רו"ח ערן גלבוע
 
 
מידי כמה שנים מתבקש כל עצמאי/ בעל מניות מהותי למלא הצהרת הון, אלא שרבים מבין בעלי העסקים מבלבלים בין המונחים "דוח שנתי" או "הצהרת הון". דוח שנתי, מוגש אחת לשנה ובו מפרטים את ההכנסות בשנת המס בגינה מוגש הדוח , ואילו הצהרת הון הינה דוח אשר נדרש אחת למספר שנים , בדרך כלל בין 3 ל 5 שנים.
השוואת ההון הינה בחינת השינוי בהון ההסברים והשימושים, בתקופה בין שתי הצהרות הון.
כאשר ההסברים (ההכנסות) קטנים מהסכום של הגידול בהון והשימושים, הרי ישנם הפרשים בהון בלתי מוסברים, במלים אחרות הכנסות שלא דווחו לרשויות המס.
בכך למעשה, השוואת ההון מהווה כלי חשוב בידי רשויות המס לחיוב נישומים במס בגין הכנסות שלא דווחו. ההכנסות שלא דווחו, אמורות להיות מחויבות על ידי רשויות המס, כהכנסה לפי חייב ולא ניהל עם הסנקציות המשתמעות מכך.
במאמר זה, אסקור נקודות חשובות שיש להתייחס אליהן בעת הכנת הצהרת ההון ובחינת השוואת ההון.
 
א.     הצגת נכסים והתחייבויות בהצהרת ההון.
 
1.      יתרות בעלים- יתרות בעלים מוצגות בהצהרת ההון לפי היתרה בספרים, אך לצורך חישוב הפרשים בהשוואת ההון, יש לקחת בחשבון את היתרות ללא חיוב/זיכוי בגין הפרשי הצמדה וריבית לבעלים. כאשר בעלי המניות בחובה בספרי החברה (בעלי המניות חייבים כסף לחברה). הרי בהצהרת ההון, תופיע התחייבות לחברה. מסכום ההתחייבות יש לנטרל את ריבית 3(ט) שנזקפה לבעלים מכיוון שאין בה זרימת מזומנים לבעלים, דבר אשר יגדיל את ההון. ולהיפך, לגבי יתרות זכות בעלים.
2.      ניירות ערך- בהתאם לטופס יש לציין האם ניירות הערך מוצגים לפי עלות או שוק.
בחישוב ההפרשים בהשוואת הון נחשב לפי העלות, המהווה את זרימת המזומן.
3.      חסכונות ופיקדונות- יוצגו לפי העלות.
4.      קופות גמל- קופות גמל יוצג הקרן ללא רווחים של חלק העובד בלבד. חלק המעביד לא מהווה חלק מהנכסים לצורך הצהרת ההון, ואינו נכלל גם בהסברים. יש לדאוג לכלול את כל קופ"ג כולל של הילדים עד, גיל 18.
5.      תכולת בית- אינדיקטור טוב לאמוד את תכולת הבית, הינו פוליסת ביטוח תכולת בית. בהצהרת ההון נדרשים לפרט את תכולת הבית ולהעריך את עלות התכולה. יש לשים לב, כי תכולת הבית לא כלולה בטבלת מחייה 1.
6.      נכסים שנתקבלו במתנה/ללא תמורה- יוצגו בהצהרת ההון בערך סמלי של 1 ₪ מכיוון שאינם מהווים נכס אשר יש בגינו הסברים.
 
ב.     שימושים בהשוואת ההון:
 
1.      הוצאות מימון- הוצאות מימון ששולמו בגין משכנתאות והלוואות יכולות להיות הוצאות משמעותיות מאוד, שיש לקחתן בחשבון בהפרשים בהשוואת ההון. בפירוט תשלומי המשכנתא מופיע פירוט של מרכיבי הריבית והפרשי ההצמדה ששולמו אשר מהווים שימוש.
2.      הוצאות מסים וביטוח לאומי- הוצאות מסים ששולמו יחושבו לפי תשלומים בפועל כולל קנסות ריבית והצמדה. החזרים שנתקבלו יחושבו לפי תאריך קבלתם.
3.      טיסות לחו"ל- מהווים שימוש קיימים נתונים לאמידת הוצאות טיסה לחו"ל לפי יעד ותקופת שהייה בימים.
 
ג.      הסברים להשוואת ההון-
 
1.      ההכנסות ברוטו מהוות הסברים להשוואת ההון, מסים וביטוח לאומי יוצגו בשימושים.
2.      הפסדים מעסק/השכרה שלא קוזזו אצל הנישום העצמאי- מקטינים את ההסברים להשוואת ההון או לחלופין מהווים שימוש.
3.      הכנסות פטורות- מהוות הסבר, בעת הגשת הדוח חלה חובה לדווח על כל ההכנסות כולל ההכנסות הפטורות. יש לדאוג לשמור את המסמכים המבססים בגין הכנסות אלו.
4.      הוצאות שתואמו- הוצאות ששולמו אך אינן מהוות הוצאה לצרכי מס בתיק היחיד כגון הוצאות רכב החלק הלא מוכר, הוצאות מימון שתואמו לנישום פרק ג' וכוו...מקטינות את ההסברים/הכנסות.
 מכיוון שמדובר בסכומים ששולמו, גם אם אינם מוכרים לצרכי מס הרי יש להפחיתם מההסברים (מגדילים את הפרש ההון הבלתי מוסבר).
5.      בסיס צבירה/מזומן- נישום המדווח לצרכי מס על בסיס מזומן דרך דוח ההתאמה למס ובהצהרת ההון שהגיש כלל לקוחות וספקים, הרי למעשה מחד כלל נכסים שאין בגינם הסברים, ומאידך גיסא כלל התחייבויות שההסברים לא הוקטנו בגינם. לכן יש במקרה זה,  לנטרל את השינויים בין הצהרות ההון ביתרות ספקים/לקוחות בהשוואת ההון.
 


להלן דוגמא לצורך המחשה:
נתונים:
  • נישום עצמאי, השוואת ההון נערכה לתקופה 31/12/05-31/12/08.
  • ב 01/01/08 העסק העצמאי החל לפעול.
  • יתרת לקוחות במאזן ל 31/12/08, הינה סך 100,000 ₪.
  • הכנסה חייבת לפי בסיס מצטבר בשנת 2008 סך 140,000 ₪.
  • התעלם ממע"מ
 
מהי ההשפעה של שנת 2008, על הנכסים וההסברים בהשוואת ההון במקרים הבאים:
מקרה 1: הנישום מדווח על בסיס מזומן.
מקרה 2: הנישום מדווח על בסיס מצטבר.
הנח: ההשפעה של ההתאמות לבסיס מזומן הן בגין יתרת לקוחות בלבד.
 
פתרון:
מקרה 1: הנישום מדווח על בסיס מזומן
ההסבר בגין שנת 2008 הינו:                           140,000-100,000=40,000
הנכס שיופיע בהצהרת ההון ל 31/12/08- לא יופיע חשבון לקוחות.
הסבר: ההכנסה לא נכללה בהסברים לכן גם הלקוח לא יופיע בהצהרת ההון.
 
מקרה 2: הנישום מדווח על בסיס צבירה
ההסבר בגין שנת 2008 הינו:                                       140,000          
הנכס שיופיע בהצהרת ההון ל 31/12/08- לקוחות           100,000
הסבר: ההכנסה נכללה בהסברים לכן גם הלקוח יופיע בהצהרת ההון.
 
ניתן לראות שהתוצאה מבחינת הפרשים בהשוואת ההון בשני המקרים הינה זהה.
 
6.      הוצאות פחת- כאשר הנכסים מוצגים בהשוואת ההון לפי עלות, הרי הוצאות הפחת מהוות הסברים. מכיוון, שהוצאות הפחת הקטינו את ההכנסות/הסברים למרות שאינם מהווים זרימת מזומן.
7.      חוק התיאומים- ניכוי בשל פחת וניכוי בשל אינפלציה הוצאות שאין כנגדם זרימת מזומן ולכן יש להוסיפם להסברים. ולפי אותו הגיון יש להפחית מההסברים תוספת בשל אינפלציה בתקופה של השוואת ההון.
8.      קצבאות ילדים- מהווים הסברים להשוואת ההון.
9.      שווי שימוש/הכנסה זקופה- מדובר בהכנסה שאין כנגדה מזומן ועל כן, יש להפחיתה מההסברים.
10. פדיון קופת גמל- סכומי פדיון קופת הגמל בניכוי סך קרן הפקדות העובד מהווה הסבר.
11. פדיון תוכניות חיסכון/פיקדונות- התמורה מפדיון תוכניות החיסכון בניכוי קרן ההפקדות מהווה הסבר.
12. רווח ממכירת נדל"ן- מהווה הסבר יש לשים לב, שהסכום המהווה הסבר הינו הרווח נטו, דהיינו בניכוי הוצאות מסים דמי תיווך וכוו..
13. רווח ממימוש ניירות ערך- הרווח נטו ממימוש ניירות ערך מהווה הסבר. לשים לב, ההסבר שיוכר הינו רק בגין ניירות ערך שמומשו בפועל, שיערוך ניירות ערך לא מהווה הסבר.
14. הסכמי שומות בגין יתרות חובה בעלים- כאשר נחתמים הסכמי שומות, לפיהם יש לראות ביתרות חובה בעלים הכנסה ממשכורת או דיבידנד, נשאלת השאלה
 האם הכנסות אלו מהווים הסבר נוסף בהשוואת ההון?
נבחן את הסוגיה בשני מקרים:
מקרה 1: בהצהרת ההון האחרונה נכללו יתרות חובה בעלים, נשוא הסכם השומות. 
במקרה זה, הסכום שנמשך על ידי הבעלים, נרשם כהתחייבות בהצהרת ההון (הקטין את ההון הנקי בהצהרת ההון האחרונה) לכן, אין לרשום את ההכנסה כהסבר, על מנת למנוע רישום כפול.
מקרה 2: בהצהרת ההון האחרונה לא נכללו יתרות חובה בעלים נשוא הסכם השומות. במקרה זה, יש להוסיף את ההכנסה להסברים.
 
 
[מבחנים בחשבונאות] [מבוא לחשבונאות] [לימודי חשבונאות] יסודות החשבונאות לחשבונאים.
 
לייבסיטי - בניית אתרים